Advies AG aan Hoge Raad: vragen aan het Hof van Justitie van de Europese Unie over toepassing vrijstelling van btw op diensten pensioenfondsen
Is de verzekeringsvrijstelling in de btw van toepassing op het uitvoeren van een pensioenregeling door een (bedrijfstak)pensioenfonds? In haar conclusies van vandaag in twee zaken adviseert advocaat-generaal (AG) Ettema de Hoge Raad om hierover een vraag van uitleg te stellen aan het Hof van Justitie EU.
De zaken gaan over het pensioenstelsel zoals dat gold vóór wijziging door de Wet toekomst pensioenen.
De zaken
De belanghebbenden in de zaken zijn een ondernemingspensioenfonds en een bedrijfstakpensioenfonds. De fondsen voeren voor de bij hen aangesloten werkgevers de pensioenregeling voor die werknemers uit. De pensioenregelingen hebben het karakter van een uitkeringsovereenkomst.
Beide zaken gaan in de kern over de vraag of de verzekeringsvrijstelling van toepassing is op de prestaties die de pensioenfondsen verrichten, en over de maatstaf van heffing indien die vrijstelling niet van toepassing is. De pensioenfondsen verrichten slechts één niet te splitsen prestatie, namelijk de uitvoering van een pensioenregeling.
De pensioenfondsen betogen dat de pensioenpremie die wordt betaald door de werkgevers die het pensioen van hun werknemers bij hen hebben ondergebracht, moet worden opgesplitst in twee delen: een deel ‘opslag uitvoeringskosten’ dat de vergoeding voor een niet-vrijgestelde dienst vormt en een deel ‘premie’, dat niet de vergoeding voor enige btw-prestatie vormt, en dat zij de omzetbelasting die andere ondernemers aan hen in rekening hebben gebracht ter zake van diensten die zij gebruiken voor het uitvoeren van de pensioenregelingen (de voorbelasting), in aftrek kunnen brengen. De Inspecteur weigert de aftrek van voorbelasting, omdat de diensten van de fondsen volgens hem zijn vrijgesteld van btw op grond van de verzekeringsvrijstelling en de van derden ingekochte diensten dus niet voor btw-belaste prestaties zijn gebruikt.
Oordelen gerechtshoven Amsterdam en Arnhem-Leeuwarden
Het hof Amsterdam en het hof Arnhem-Leeuwarden komen tot tegengestelde oordelen waar het de toepasselijkheid van de verzekeringsvrijstelling betreft. Het hof Amsterdam oordeelde in de zaak die daar voorlag dat de dienst die de belanghebbende verricht alle elementen van een handeling aangaande verzekering aanwezig omvat, en dat daarom de verzekeringsvrijstelling van toepassing is op die dienst. Het hof Arnhem-Leeuwarden oordeelde daarentegen dat bij één van de categorieën van deelnemers aan de pensioenregeling die de belanghebbende uitvoert, de deelnemers die in loondienst werken, één van de elementen, namelijk de voorafgaande betaling van een premie, niet aanwezig is. Daarom is volgens dat hof de verzekeringsvrijstelling niet van toepassing op de uitvoering van de pensioenregeling voor die categorie.
Wat de maatstaf van heffing betreft oordeelde het hof Arnhem-Leeuwarden dat de volledige premie de vergoeding vormt voor de door de belanghebbende verrichte diensten. Het heeft dus niet het standpunt van de pensioenfondsen gevolgd dat alleen over het deel ‘opslag uitvoeringskosten’ btw moet worden geheven.
Belang
Als de opvatting van het hof Arnhem-Leeuwarden juist is, heeft dat tot gevolg dat de pensioenfondsen weliswaar de voorbelasting in aftrek kunnen brengen maar dat de volledige pensioenpremie die het pensioenfonds in rekening brengt, belast is met btw. Dat heeft gevolgen voor werkgevers die geen of een beperkt recht op aftrek van deze btw hebben. In een breder verband kan de uitkomst in deze zaken name van belang zijn voor werkgevers die werkzaam zijn in btw-vrijgestelde sectoren, zoals het onderwijs, de gezondheidszorg en andere overheidssectoren.
De staatssecretaris van Financiën heeft het beleidsstandpunt ingenomen dat de Belastingdienst vooralsnog de uitspraak van hof Amsterdam tot uitgangspunt neemt. Hij schrijft dat er voor pensioenfondsen die het standpunt van de Belastingdienst toepassen geen verplichting is om btw over de pensioenpremie te berekenen.
Advies AG
In cassatie gaat het alleen om de toepasselijkheid van de verzekeringsvrijstelling en over de maatstaf van heffing.
Toepasselijkheid vrijstelling
Volgens de AG volgt uit het stelsel van het Nederlandse pensioenrecht dat tussen de werkgever, de deelnemer en de pensioenuitvoerder steeds rechtsbetrekkingen bestaan. De vraag is of (een deel van) deze driehoeksverhouding de betrekking is die is vereist voor de toepassing van de verzekeringsvrijstelling. De AG is van opvatting dat van de voor de verzekeringsvrijstelling vereiste rechtsbetrekking sprake is als die rechtsbetrekking alle elementen van een handeling aangaande verzekering omvat, namelijk één waarbij de dienstverrichter zich tegen i) voorafgaande betaling van een premie ertoe verbindt, de verzekerde (ii) bij het intreden van het verzekerde risico (iii) de dienst te verlenen die bij het sluiten van de overeenkomst is overeengekomen. Vanuit de dienstverrichter bezien moet sprake zijn van een contractuele betrekking die inhoudt een verbintenis om bij het intreden van het verzekerde risico een dienst te verrichten.
Volgens de AG is niet buiten redelijke twijfel of het element ‘voorafgaande betaling van een premie’ aanwezig kan zijn in een situatie als in beide zaken die in cassatie voorliggen. Er is wel sprake van een rechtstreeks verband tussen de premie en het pensioen, maar de opbouw en de uitkering van het pensioen is niet (juridisch) afhankelijk van het betalen van die premie in die zin dat het pensioenfonds kan weigeren aan de verplichtingen te voldoen in het geval die premie niet is betaald. Omdat de rechtspraak van het Hof van Justitie EU geen aanknopingspunten biedt om te kunnen beoordelen of deze situatie binnen het bereik van de verzekeringsvrijstelling valt – en dat dus niet buiten redelijke twijfel is – geeft de AG de Hoge Raad in overweging een prejudiciële vraag aan het Hof van Justitie voor te leggen.
Maatstaf van heffing
Alleen in het geval de verzekeringsvrijstelling niet van toepassing is op de prestaties van de belanghebbenden, komt aan de orde of de maatstaf van heffing wordt gevormd door de gehele premie of slechts door de opslag voor uitvoeringskosten. Volgens de AG wordt de maatstaf van heffing gevormd door de volledige premie. Anders dan de pensioenfondsen stellen, kunnen zij namelijk vrij beschikken over de gehele premie.
Uitspraak Hoge Raad
Het is nog niet bekend wanneer de Hoge Raad uitspraak doet.
Een conclusie bevat een onafhankelijke analyse van en oordeel over een zaak waarover de Hoge Raad moet beslissen. Daarbij gaat het om voorlichting en advisering van de Hoge Raad. In een conclusie wordt een zaak vaak uitvoeriger en vanuit een breder perspectief besproken dan in de uitspraak van de Hoge Raad. Daarmee dient de conclusie niet alleen de kwaliteit van de rechtspraak in de concrete zaak, maar ook de rechtseenheid en de rechtsontwikkeling. Een conclusie wordt meestal genomen door een van de advocaten-generaal in het parket, namens de procureur-generaal. De advocaten-generaal zijn zelf verantwoordelijk voor de inhoud van hun conclusies.
Publicatie op rechtspraak.nl
Gemeenschappelijke bijlage: ECLI:NL:PHR:2026:493